BFH: Abkommensrechtliche Betriebsstätte eines Taxiunternehmens in den Räumen einer Taxifunkzentrale

1. Eine feste Geschäftseinrichtung liegt abkommensrechtlich (hier: Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz) vor, wenn sich bei einer Gesamtwürdigung der in Wech­selwirkung zueinander stehenden Merkmale der zeitlichen und örtlichen Fes­tigkeit der Geschäftseinrichtung sowie der dauerhaften Verfügungsmacht des Unternehmens über diese Geschäftseinrichtung eine ausreichende Verwurze­lung des Unternehmens mit dem Ort der Ausübung der unternehmerischen Tätigkeit ergibt.
2. Die dauerhafte Überlassung personenbeschränkter Nutzungsstrukturen (hier: persönlicher Standcontainer) kann ein Indiz für das Bestehen einer dau­erhaften Verfügungsmacht über die Geschäftseinrichtung (hier: Büroraum) sein.
3. Geschäftsleitende sowie unternehmerisch administrative Tätigkeiten, die zentrale Unternehmensfunktionen betreffen, sind keine Hilfstätigkeiten im Sin­ne des Art. 5 Abs. 3 Buchst. e DBA-Schweiz.

AO § 12
DBA-Schweiz Art. 1, Art. 3 Abs. 1 Buchst. f, Art. 4 Abs. 1, Art. 5 Abs. 1, Abs. 2 und Abs. 3 Buchst. a und e, Art. 7 Abs. 1, Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a
FGO § 118 Abs. 2

BFH-Urteil vom 18.12.2024, I R 47/21 (veröffentlicht am 2.5.2025)

Vorinstanz: FG Baden-Württemberg vom 14.10.2021, 3 K 589/19 = SIS 21 19 81

I. Die Beteiligten streiten über die abkommensrechtliche Betriebsstätte eines Taxiunternehmens in der Schweizerischen Eidgenossenschaft (Schweiz).

Die Kläger und Revisionsbeklagten (Kläger) sind verheiratet und wurden in den Jahren 2009 und 2010 (Streitjahre) zusammen zur Einkommensteuer ver­anlagt; ihren Wohnsitz hatten sie in … in der Bundesrepublik Deutschland (Deutschland).

Der Kläger betreibt seit dem Jahr 2003 ein Taxiunternehmen, das im Handels­register des Kantons X eingetragen und am Geschäftssitz der … in X (Taxizentrale), …straße …, Kanton X, angemeldet ist. Die Taxizentrale ist ein Zusammenschluss selbständiger Taxihalter zu einer Funkzentrale, über die Fahraufträge abgewickelt werden. Deren Statuten sehen in Art. 8 unter anderem vor, dass die Mitglieder ver­pflichtet sind, "nach Möglichkeit von den Einrichtungen der Genossenschaft Gebrauch zu machen (Treuepflicht)".

Der Kläger war in den Streitjahren Mitglied der Taxizentrale und hatte jeder­zeitigen Zugang zu deren Räumlichkeiten, die unter anderem aus einem Büro­raum sowie einem gesonderten Raum für die von der Taxizentrale beschäftig­ten Leitstellen-Mitarbeiter bestanden. Zur Ausstattung des Büroraums gehör­ten drei Schreibtische (jeweils mit PC, Bildschirmen und Telefon), von denen einer im Wesentlichen vom Kläger genutzt wurde. An diesem Schreibtisch er­ledigte der Kläger ein- bis zweimal pro Woche sämtliche Vorarbeiten für die Buchführung und die schweizerischen Steuererklärungen, die von einer schweizerischen Steuerberatungsgesellschaft erstellt wurden. Ferner bezahlte er von dort Rechnungen für sein Taxiunternehmen und führte Telefonate sowie sonstige Korrespondenz. Dem Kläger stand in dem Büroraum ein mit seinem (Firmen‑)Namen beschrifteter Standcontainer zur Verfügung, in dem er die für die Buchhaltung und die Überwachung der Fahr- und Ruhezeiten erforderlichen Unterlagen aufbewahrte (zum Beispiel Kundenkarten, Kreditabrechnungen der Großkunden, täglich zu führende Tachoscheiben und Kontrollkarten). Zu die­sem Standcontainer besaß nur er einen Schlüssel. Die Taxizentrale unterhielt zudem ein Postfach in der nahegelegenen Postfiliale. Dort ging der weit über­wiegende Teil der Post für das Unternehmen des Klägers ein. Die Post wurde einmal am Tag abgeholt und dann auf die in den Räumen der Taxizentrale un­ter anderem für den Kläger vorgehaltenen Postablagefächer verteilt. Neben dem Kläger hatten noch zwei weitere Taxiunternehmer ihre Geschäftsadresse im Büroraum der Taxizentrale und nutzten deren Räumlichkeiten mit jeweils eigenem Standcontainer und Postablagefach.

Der Kläger besitzt einen in der Schweiz ausgestellten Führerschein, eine schweizerische Taxilizenz sowie drei schweizerische Taxihalterbewilligungen "A", die nach der Taxiverordnung des Kantons X zum Parken auf öffentlichen Plätzen sowie zur Nutzung der öffentlichen Standplätze berechtig­ten. Eine Garantie auf einen Parkplatz oder eine feste Zuweisung bestand nicht. Der Kläger verfügte in den Streitjahren über vier Fahrzeuge, von denen ein Fahrzeug als Ersatzfahrzeug diente. Außerdem verfügte er in X über einen von ihm angemieteten Tiefgaragenstellplatz. Im Jahr 2009 beschäftigte er fünf und im Jahr 2010 vier angestellte Taxifahrer.

In der Schweiz wurde der Kläger mit seinen Einkünften aus dem Taxiunter­nehmen zur kantonalen Einkommensteuer sowie zur direkten Bundessteuer herangezogen. Darüber hinaus wurden die Gewinne seines Taxiunternehmens von … € für 2009 und … € für 2010 auch in Deutschland in voller Höhe der Besteuerung unterworfen, da der Beklagte und Revisionskläger (Fi­nanzamt ‑‑FA‑‑) davon ausging, wegen fehlender Betriebsstätte in der Schweiz stehe Deutschland als Ansässigkeitsstaat das alleinige Besteuerungsrecht an den Gewinnen zu. Ein Einspruch blieb erfolglos.

Während des hiergegen gerichteten Klageverfahrens erließ das FA am 10.05.2017 geänderte Steuerbescheide, in denen es im Anschluss an einen entsprechenden Hinweis des Berichterstatters von einer schweizerischen Ver­treterbetriebsstätte nach Art. 5 Abs. 4 des Abkommens zwischen der Bundes­republik Deutschland und der Schweizerischen Eidgenossenschaft zur Vermei­dung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen vom 11.08.1971 (BGBl II 1972, 1022, BStBl I 1972, 519) in der für die Streitjahre geltenden Fassung (DBA-Schweiz) ausging und die Einkünfte des Klägers aus Gewerbebetrieb nur noch in Höhe von … € für 2009 und … € für 2010 der inländischen Besteuerung unterwarf. Die üb­rigen Gewinne von … € für 2009 und … € für 2010 wurden der Ver­treterbetriebsstätte zugeordnet und unter Progressionsvorbehalt steuerfrei gestellt. Die Aufteilung entsprach dem Ergebnis eines von den Klägern einge­leiteten Verständigungsverfahrens. Die Kläger stimmten der Verständigungs­vereinbarung nicht zu.

Das Finanzgericht (FG) Baden-Württemberg gab der Klage mit Urteil vom 14.10.2021 ‑ 3 K 589/19 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2022, 88) statt und behandelte die gesamten gewerblichen Einkünfte des Klägers aus seinem Taxiunternehmen in den Streitjahren als steuerfreie Einkünfte, die im Inland lediglich dem Progressionsvorbehalt unterlägen. Der Kläger unterhalte in der Schweiz eine abkommensrechtliche Betriebsstätte. Dieser Betriebsstätte seien sämtliche Einkünfte des Taxiunternehmens zuzuordnen.

Das FA rügt mit seiner Revision die Verletzung materiellen Rechts und bean­tragt,
die Vorentscheidung aufzuheben und die Klage als unbegründet abzu­weisen, hilfsweise, die Vorentscheidung aufzuheben und die Sache zur anderweitigen Verhandlung und Entscheidung an das FG zurückzuverweisen.

Die Kläger beantragen,
die Revision als unbegründet zurückzuweisen.

Das dem Verfahren beigetretene Bundesministerium der Finanzen hat sich dem Vorbringen des FA angeschlossen, ohne einen eigenen Antrag zu stellen.

II. Die Revision ist unbegründet und daher nach § 126 Abs. 2 der Finanzgerichts­ordnung (FGO) zurückzuweisen. Das FG hat die Einkünfte des Klägers aus sei­nem Taxiunternehmen in den Streitjahren zu Recht in voller Höhe von der Be­steuerung in Deutschland ausgenommen und lediglich im Rahmen des Pro­gressionsvorbehalts berücksichtigt.

1. Der Kläger ist aufgrund seines inländischen Wohnsitzes (§ 8 der Abgaben­ordnung ‑‑AO‑‑) nach § 1 Abs. 1 des Einkommensteuergesetzes in der für die Streitjahre geltenden Fassung (EStG) in Deutschland unbeschränkt steuer­pflichtig. Mit seinem Taxiunternehmen erzielte er in den Streitjahren Einkünfte aus Gewerbebetrieb im Sinne des § 15 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG. Da dies zwi­schen den Beteiligten unstreitig ist, sieht der Senat insoweit von weiteren Aus­führungen ab.

2. Das FG hat rechtsfehlerfrei entschieden, dass die gewerblichen Einkünfte des Klägers aus seinem Taxiunternehmen nach dem DBA-Schweiz in voller Höhe von der inländischen Besteuerung auszunehmen sind und lediglich im Rahmen des Progressionsvorbehalts berücksichtigt werden dürfen.

Der Kläger fällt in den subjektiven Anwendungsbereich des DBA-Schweiz, da er aufgrund seiner inländischen unbeschränkten Steuerpflicht im Vertragsstaat Deutschland ansässig ist (Art. 1 und Art. 4 Abs. 1 DBA-Schweiz).

Nach Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a und Satz 2 DBA-Schweiz sind Ge­winne im Sinne des Art. 7 DBA-Schweiz aus eigener Tätigkeit einer Betriebs­stätte, die in der Schweiz besteuert werden können, von der Bemessungs­grundlage der deutschen Steuer unter Progressionsvorbehalt auszunehmen, soweit sie nachweislich ‑‑unter anderem‑‑ durch Erbringung von Dienstleis­tungen unter Teilnahme am allgemeinen Wirtschaftsverkehr erzielt wurden. Nach Art. 7 Abs. 1 DBA-Schweiz können Gewinne eines deutschen Unterneh­mens in der Schweiz als dem anderen Vertragsstaat besteuert werden, wenn das Unternehmen seine Tätigkeit durch eine dort gelegene Betriebsstätte (Art. 5 DBA-Schweiz) ausübt und soweit die Gewinne des Unternehmens die­ser Betriebsstätte zugerechnet werden können. Diese Voraussetzungen sind in den Streitjahren hinsichtlich der gesamten Einkünfte des Klägers aus seinem Taxiunternehmen erfüllt.

a) Das FG ist zunächst zu Recht davon ausgegangen, dass es sich bei dem Ta­xiunternehmen des Klägers um ein Unternehmen des Vertragsstaats Deutschland handelt, weil das Unternehmen vom Kläger und damit von einer in dem Vertragsstaat Deutschland ansässigen Person betrieben wird (Art. 3 Abs. 1 Buchst. f DBA-Schweiz).

b) Auf Grundlage der den Senat bindenden tatsächlichen Feststellungen des FG (§ 118 Abs. 2 FGO) hat das Taxiunternehmen seine Tätigkeit durch eine schweizerische Betriebsstätte im Sinne des Art. 5 DBA-Schweiz ausgeübt. Die Voraussetzungen einer festen Geschäftseinrichtung im Sinne des Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz sind in der Schweiz erfüllt. Die dort ausgeübten Tätigkeiten zäh­len nicht zu den in Art. 5 Abs. 3 DBA-Schweiz enumerativ aufgezählten, zur Begründung einer Betriebsstätte nicht ausreichenden Tätigkeiten.

aa) Das abkommensrechtliche Tatbestandsmerkmal "feste Geschäftseinrich­tung", das im DBA nicht näher definiert wird, bestimmt der Bundesfinanzhof ‑‑BFH‑‑ (vgl. z.B. Senatsurteil vom 07.06.2023 ‑ I R 47/20, BFHE 280, 415, Rz 21, m.w.N.) unter Heranziehung seiner Rechtsprechung zu dem in § 12 AO enthaltenen Begriff "feste Geschäftseinrichtung oder Anlage" als körperliche Gegenstände (1) mit einer festen Beziehung (Verbindung) zur Erdoberfläche (2), die von einer gewissen zeitlichen Dauer ist (3). Ferner muss der Unternehmer, damit eine solche feste Geschäftseinrichtung auch als Einrichtung seines Unterneh­mens einzuordnen ist, über diese eine ausreichende Verfügungsmacht haben (4).

(1) Als Geschäftseinrichtung kommt jeder körperliche Gegenstand bezie­hungsweise jede Zusammenfassung körperlicher Gegenstände in Betracht, die geeignet sind, Grundlage einer Unternehmenstätigkeit zu sein (ständige Rechtsprechung, z.B. Senatsurteil vom 02.04.2014 ‑ I R 68/12, BFHE 245, 98, BStBl II 2014, 875, Rz 16).

(2) Diese Geschäftseinrichtung muss eine feste Verbindung zu einem be­stimmten Teil der Erdoberfläche haben. Die örtliche Verbindung muss jedoch nicht auf einer mechanischen Verbindung mit der Erde beruhen, sondern kann sich auch aus der bloßen Belegenheit an derselben Stelle ergeben (BFH-Urteil vom 30.10.1996 ‑ II R 12/92, BFHE 181, 356, BStBl II 1997, 12, unter II.1.a bb, m.w.N.).

(3) Neben der örtlichen (Ver-)Bindung erfordert die "feste" Geschäftseinrichtung auch eine zeitliche Komponente. Die Einrichtung muss dazu bestimmt sein, an diesem bestimmten geographischen Ort für eine gewisse Dauer zu verbleiben; dagegen ist es nicht ausreichend, wenn sie sich an dem Ort nur zu vorüberge­henden Zwecken befindet (vgl. Senatsurteil vom 19.05.1993 ‑ I R 80/92, BFHE 171, 297, BStBl II 1993, 655, unter II.2.b). Nach der Rechtsprechung des Senats ist hierfür eine Zeitspanne von mindestens sechs Monaten anzu­setzen (Senatsurteile vom 19.05.1993 ‑ I R 80/92, BFHE 171, 297, BStBl II 1993, 655, unter II.2.b; vom 28.06.2006 ‑ I R 92/05, BFHE 214, 295, BStBl II 2007, 100, unter II.3.a; zu weiteren Einzelheiten der zeitlichen Komponente s. das Senatsurteil vom 18.12.2024 ‑ I R 39/21, zur amtlichen Veröffentlichung bestimmt).

Die Merkmale der örtlichen und zeitlichen Festigkeit der Geschäftseinrichtung des Unternehmens sind nicht isoliert zu betrachten und stehen zueinander in Wechselwirkung. So ist eine besonders starke örtliche Verbindung, beispiels­weise durch eine feste Verankerung im Erdboden, zumindest ein Indiz dafür, dass die Einrichtung auch dazu bestimmt ist, für eine längere Zeit an dem Ort zu verbleiben (vgl. BFH-Urteil vom 30.10.1996 ‑ II R 12/92, BFHE 181, 356, BStBl II 1997, 12, unter II.1.a cc). Umgekehrt ist es auch denkbar, dass eine besonders lange Ausübung der unternehmerischen Tätigkeiten an einem be­stimmten geographischen Ort Einfluss darauf hat, unter welchen weiteren Um­ständen von einer für die Verwurzelung im Betriebsstättenstaat ausreichenden örtlichen Verbindung auszugehen ist.

(4) Die feste Geschäftseinrichtung muss ferner nach Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz eine solche des Unternehmens sein. Dies setzt eine Zuordnung der Geschäftseinrichtung zum Unternehmen und damit eine nicht nur vorüberge­hende Verfügungsmacht des Unternehmers über die Geschäftseinrichtung vor­aus (vgl. auch Häck/Korff in Flick/Wassermeyer/Kempermann, Doppelbesteu­erungsabkommen Deutschland-Schweiz, Art. 5 Rz 20; Frotscher, Internationa­les Steuerrecht, 5. Aufl., § 6 Rz 376; Glatz, Abgrenzungsmaßstäbe im Abkommensrecht, 2021, S. 23; a.A. Wassermeyer/Kaeser in Wassermeyer MA Art. 5 Rz 42; Scheinbacher/Gradl, Internationales Steuerrecht ‑‑IStR‑‑ 2024, 557, 560 ff.; Gradl, Die Be­triebsstätte in Doppelbesteuerungsabkommen, 2020, S. 110 f.). Hieran hält der Senat weiterhin fest.

Eine ausreichende Verfügungsmacht besteht dann, wenn der Unternehmer ei­nen dauerhaften rechtlichen (Mit‑)Nutzungsanspruch aufgrund von (Mit‑)Ei­gentum oder aufgrund einer (gegebenenfalls mündlich oder konkludent) er­teilten entgeltlichen oder unentgeltlichen Nutzungsüberlassung innehat (Se­natsurteil vom 03.02.1993 ‑ I R 80, 81/91, BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462, unter II.C.3.e). Die Verfügungsmacht muss keine alleinige sein (z.B. BFH-Urteil vom 18.03.2009 ‑ III R 2/06, BFH/NV 2009, 1457, unter II.1.b). Grundsätzlich nicht ausreichend sind dagegen eine bloße tatsächliche (Mit‑)Benutzung ohne ein entsprechendes dauerhaftes Nutzungsrecht sowie eine zeitlich auf die Dauer der Erbringung einer kurzfristigen Tätigkeit be­schränkte Berechtigung zur (gegebenenfalls auch wiederholten) Nutzung (vgl. Senatsurteil vom 07.06.2023 ‑ I R 47/20, BFHE 280, 415, Rz 21, m.w.N.).

Auch das Erfordernis einer ausreichenden Verfügungsmacht kann nicht isoliert betrachtet werden, sondern steht mit der örtlichen und zeitlichen Festigkeit der Geschäftseinrichtung in Wechselwirkung. Beispielsweise kann eine dauer­hafte tatsächliche Nutzung mit Wissen des Eigentümers auf ein mündlich oder konkludent erteiltes Nutzungsrecht hindeuten (Senatsurteil vom 04.06.2008 ‑ I R 30/07, BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922, unter II.2.a bb, m.w.N.). Insbesondere dann, wenn kein Alleinnutzungsrecht, sondern lediglich ein Mitnutzungsrecht eingeräumt wird, ist im jeweiligen Einzelfall anhand der Gesamtumstände ab­zugrenzen, ob dieses Mitnutzungsrecht eine dauerhafte Nutzung dieser Ge­schäftseinrichtung zulässt (z.B. BFH-Urteil vom 30.06.2005 ‑ III R 47/03, BFHE 210, 538, BStBl II 2006, 78, unter II.3.a aa) oder ob es sich lediglich um ein gegebenenfalls auch mehrfach ausgesprochenes, jedoch auf den je­weils kurzfristigen Tätigkeitszeitraum beschränktes und damit gelegentliches Mitnutzungsrecht handelt (z.B. Senatsurteil vom 04.06.2008 ‑ I R 30/07, BFHE 222, 14, BStBl II 2008, 922, unter II.2.a bb). Ein Indiz für ein dauerhaft erteiltes jeder­zeitiges Mitnutzungsrecht der Räume ist die dauerhafte Überlassung perso­nenbeschränkter Nutzungsstrukturen an ortsbezogenen Geschäftseinrichtun­gen (vgl. Senatsurteil vom 07.06.2023 ‑ I R 47/20, BFHE 280, 415, Rz 24 so­wie Senatsbeschluss vom 09.01.2019 ‑ I B 138/17, BFH/NV 2019, 681; hierzu auch Brandis in Hummel/Kaminski [Hrsg.], Aktuelle Grundsatzfragen des In­ternationalen Steuerrechts, Forum der Internationalen Besteuerung, Bd. 53, 2024, S. 49, 54 ff.; a.A. Kutac/Porebski, Finanz-Rundschau 2020, 988, 994; kritisch auch Haase, Die Unternehmensbesteuerung 2024, 1, 7; Kahle, Deutsche Steuer-Zeitung 2024, 281, 287; Scheinbacher/Gradl, IStR 2024, 557, 560 f.).

(5) Es obliegt im Finanzprozess dem FG, im Rahmen einer umfassenden Ge­samtwürdigung der konkreten Umstände des Einzelfalls unter Berücksichti­gung der Merkmale der zeitlichen und örtlichen Festigkeit der Geschäftsein­richtung sowie der Verfügungsmacht des Unternehmens über diese Geschäfts­einrichtung darüber zu befinden, ob das Unternehmen mit dem Ort der Aus­übung der unternehmerischen Tätigkeit ausreichend "verwurzelt" ist (BFH-Urteil vom 23.03.2022 ‑ III R 35/20, BFHE 276, 170, BStBl II 2022, 844, Rz 23; Senatsurteil vom 07.06.2023 ‑ I R 47/20, BFHE 280, 415, Rz 21 und 25; jeweils m.w.N.).

bb) Nach diesen Maßgaben hat das FG den vom Kläger mitgenutzten Büro­raum der Taxizentrale rechtsfehlerfrei als feste Geschäftseinrichtung im Sinne des Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz gewürdigt.

(1) Die örtliche und zeitliche Festigkeit der Geschäftseinrichtung hat das FG damit begründet, dass der Büroraum als Gebäudeteil eine feste Verbindung zur Erdoberfläche aufweist und vom Kläger seit der Gründung des Unterneh­mens im Jahr 2003 dauerhaft genutzt wurde. Diese Würdigung lässt keine re­visionsrechtlichen Fehler erkennen.

(2) Eine ausreichende Verfügungsmacht leitet das FG aus der Mitgliedschaft des Klägers in der Taxizentrale ab, die ihm hinsichtlich des Büroraums einen rechtlich selbständigen, jederzeitigen Mitnutzungsanspruch zu eigenen be­trieblichen Handlungen einräumt. Dieser Anspruch war nach den Feststellun­gen des FG ein unbefristeter, an die Mitgliedschaft in der Genossenschaft ge­koppelter Nutzungsanspruch. Ferner hat das FG in seiner tatsächlichen Würdi­gung zu Recht berücksichtigt, dass sich die Dauerhaftigkeit der Verfügungs­macht in der personenbezogenen Nutzungsstruktur eines ausschließlich dem Kläger überlassenen und entsprechend beschrifteten Standcontainers, für den nur er den Schlüssel besaß, manifestiert hat.

Diese Würdigung ist nicht nur möglich, sondern naheliegend. Ihr steht insbe­sondere nicht der Umstand entgegen, dass dem Kläger kein konkreter Arbeits­platz zur ausschließlichen Nutzung zugewiesen war, sondern lediglich ein Mit­nutzungsrecht für das Büro und dessen gesamte Ausstattung. Denn der Kläger hatte jederzeit die Möglichkeit, irgendeinen Arbeitsplatz im Büro der Genos­senschaft für die Erledigung seiner Büroarbeiten zu nutzen. Dass das Mitnut­zungsrecht dem Kläger auch tatsächlich eine jederzeitige Nutzung ermöglichte, ergibt sich daraus, dass nach den Feststellungen des FG neben dem Kläger nur zwei weitere Genossenschaftsmitglieder den Büroraum der Taxizentrale in An­spruch nahmen, so dass die Einrichtung von drei Arbeitsplätzen ‑‑jedenfalls unter Berücksichtigung der persönlichen Standcontainer und Postablagefä­cher‑‑ ausreichte, um jedem die jederzeitige Erledigung seiner Büroarbeiten zu ermöglichen.

(3) Soweit das FA geltend macht, der Standcontainer sei keine feste Ge­schäftseinrichtung im Sinne von Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz, übersieht es, dass das FG im Rahmen seiner tatsächlichen Würdigung nicht allein den Standcon­tainer als eine betriebsstättenbegründende Geschäftseinrichtung ansieht, son­dern die Betriebsstätte insgesamt im vom Kläger mitgenutzten Büroraum der Taxizentrale verortet. Der dem Kläger seit Gründung seines Unternehmens zur alleinigen Nutzung überlassene Standcontainer ist als personenbeschränkte Nutzungsstruktur lediglich ein Indiz für das Bestehen einer dauerhaften Verfü­gungsmacht des Klägers über den Büroraum sowie für die seit Unternehmens­gründung bestehende Absicht der dauerhaften Nutzung des Büroarbeitsplat­zes.

cc) Der Kläger hat auf Grundlage der tatsächlichen Feststellungen des FG in der Geschäftseinrichtung unternehmerische Tätigkeiten im Sinne des Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz ausgeübt; diese Tätigkeiten zählten auch nicht zu den in Art. 5 Abs. 3 DBA-Schweiz aufgeführten, für die Begründung einer Betriebs­stätte nicht ausreichenden Tätigkeiten.

(1) Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz sieht vor, dass die Tätigkeit des Unternehmens ganz oder teilweise in der Geschäftseinrichtung ausgeübt werden muss. Diese Voraussetzung ist bereits dann erfüllt, wenn die Geschäfte des Unternehmens "mit Hilfe" der Geschäftseinrichtung getätigt werden (Senatsurteil vom 23.01.1985 ‑ I R 292/81, BFHE 143, 325, BStBl II 1985, 417, unter II.B.2.). Darüber hinaus ist es ausreichend, wenn mit der Geschäftseinrichtung nur ein Teil der Tätigkeiten des Unternehmens ausgeübt wird (Senatsurteil vom 03.02.1993 ‑ I R 80, 81/91, BFHE 170, 263, BStBl II 1993, 462, unter II.C.3.d).

Der von Art. 5 Abs. 1 des OECD-Musterabkommens abweichende Wortlaut des Art. 5 Abs. 1 DBA-Schweiz, wonach eine Ausübung der Tätigkeit "in der" Geschäftseinrichtung (statt "durch die" Ge­schäftseinrichtung) erforderlich ist, bewirkt materiell-rechtlich keine höheren Anforderungen an eine Betriebsstätte im Sinne des DBA-Schweiz als nach dem OECD-Musterabkommen (ebenso Häck/Korff in Flick/Wassermeyer/Kempermann, Doppelbesteuerungs­abkommen Deutschland-Schweiz, Art. 5 Rz 5; Obenhaus in Wassermeyer Schweiz Art. 5 Rz 11). Hierfür spricht auch, dass in Art. 7 Abs. 1 DBA-Schweiz vorausgesetzt wird, die unternehmerische Tätigkeit "durch" eine Betriebsstätte auszuüben.

(2) Allerdings ist eine feste Geschäftseinrichtung, mit der lediglich Tätigkeiten im Sinne des Art. 5 Abs. 3 DBA-Schweiz erbracht werden, zur Begründung ei­ner Betriebsstätte nicht ausreichend; solche Tätigkeiten müssen daher bei der Beurteilung, ob die Tätigkeit des Unternehmens mit Hilfe der festen Geschäfts­einrichtung ausgeübt wird, unberücksichtigt bleiben. Zu diesen Tätigkeiten zählen unter anderem die Lagerung, Ausstellung oder Auslieferung von Gütern oder Waren (Art. 5 Abs. 3 Buchst. a DBA-Schweiz) sowie die Ausübung von Tätigkeiten vorbereitender Art oder Hilfstätigkeiten (Art. 5 Abs. 3 Buchst. e DBA-Schweiz).

Vorbereitende Tätigkeiten sind solche, die zeitlich vor der Haupttätigkeit zu deren Vorbereitung ausgeführt werden; Hilfstätigkeiten begleiten dagegen die Haupttätigkeit des Unternehmens oder folgen ihr zeitlich. Die Haupttätigkeit des Unternehmens ergibt sich grundsätzlich aus dem Unternehmensgegen­stand, so dass jedenfalls alle Tätigkeiten, die unter diesen Aufgabenbereich fallen, nicht zu den vorbereitenden Tätigkeiten beziehungsweise Hilfstätigkei­ten zählen (Senatsurteil vom 23.01.1985 ‑ I R 292/81, BFHE 143, 325, BStBl II 1985, 417, unter II.B.3.).

Die Ableitung der Haupttätigkeit aus dem Unternehmensgegenstand hat je­doch nicht zur Folge, dass im Umkehrschluss sämtliche Tätigkeiten des Unter­nehmens, die nicht unmittelbar der Leistungserstellung von Gütern oder Dienstleistungen dienen, vorbereitende Tätigkeiten oder Hilfstätigkeiten sind. Dies ergibt sich schon daraus, dass nach dem DBA-Schweiz eine Betriebsstätte nicht nur die "Fabrikationsstätte oder Werkstätte", sondern auch der "Ort der Leitung" sowie eine "Geschäftsstelle" sein können (Art. 5 Abs. 2 DBA-Schweiz). Dementsprechend zählen die Geschäftsleitung sowie unternehme­risch administrative Tätigkeiten ‑‑jedenfalls wenn sie zentrale Unternehmens­funktionen betreffen‑‑ zu den Haupttätigkeiten eines Unternehmens (ebenso Wassermeyer/Kaeser in Wassermeyer MA Art. 5 Rz 75). In der Folge erschöpft sich auch die Haupttätigkeit eines Taxiunternehmens mit mehreren angestell­ten Taxifahrern nicht allein im Fahren von Taxis zum Zwecke der Personenbe­förderung.

(3) Unter Berücksichtigung dieser Grundsätze hat das FG im Ergebnis zutref­fend entschieden, dass die von ihm im Einzelnen festgestellten und unter dem Begriff "Tätigkeiten administrativer Art" zusammengefassten Aktivitäten, die der Kläger als Inhaber des Taxiunternehmens im Büro der Taxizentrale für sein Taxiunternehmen ausübte, nicht unter Art. 5 Abs. 3 DBA-Schweiz fallen.

(a) Zum einen diente der Büroraum nicht der Lagerung von Gütern oder Wa­ren des Taxiunternehmens im Sinne von Art. 5 Abs. 3 Buchst. a DBA-Schweiz. Zwar bewahrte der Kläger in seinem Standcontainer Betriebsunterlagen (zum Beispiel Kontrollkarten und Tachokarten) auf; diese sind aber nicht Teil des bilanzierbaren Anlage- oder Umlaufvermögens und gehören deshalb nicht zu den von Art. 5 Abs. 3 Buchst. a DBA-Schweiz erfassten Gütern oder Waren (vgl. Häck/Korff in Flick/Wassermeyer/Kempermann, Doppelbesteuerungsab­kommen Deutschland-Schweiz, Art. 5, Rz 78; Haase in Haase, AStG/DBA, 4. Aufl., Art. 5 MA Rz 129; Görl/Gradl in Vogel/Lehner, DBA, 7. Aufl., Art. 5 Rz 186). Jedenfalls bestand die Tätigkeit des Klägers im Büro­raum der Taxizentrale nicht ‑‑wie von Art. 5 Abs. 3 Buchst. a DBA-Schweiz vorausgesetzt‑‑ "ausschließlich" im Aufbewahren von Betriebsunterlagen.

(b) Zum anderen hat der Kläger in dem Büroraum auch nicht ausschließlich vorbereitende Tätigkeiten oder Hilfstätigkeiten im Sinne des Art. 5 Abs. 3 Buchst. e DBA-Schweiz ausgeübt. Vielmehr ergibt sich aus einer Zusammen­schau der vom FG getroffenen Feststellungen und Würdigungen, dass es sich bei den im Büroraum wahrgenommenen "Tätigkeiten administrativer Art" zu­mindest teilweise um geschäftsleitende Tätigkeiten sowie um zentrale unter­nehmerisch administrative Tätigkeiten gehandelt hat (Personalverwaltung, Vorbereitung der laufenden Unternehmensbuchführung, Rechnungswesen, Fi­nanzkontrolle sowie die Kontrolle der Einhaltung behördlicher Unternehmens­auflagen).

Nach den Feststellungen des FG stellte der Kläger im Büroraum der Taxizen­trale sämtliche Informationen und Dokumente für die Erstellung der laufenden Buchführung und der Steuererklärungen zusammen. Darüber hinaus bezahlte der Kläger dort die Rechnungen seines Taxiunternehmens und erfüllte sämtli­che sozialversicherungsrechtlichen und steuerrechtlichen Pflichten im Zusam­menhang mit den vier bzw. fünf angestellten Taxifahrern in der Schweiz (zum Beispiel Bezahlung der Kranken- und Unfallversicherung für die Arbeitnehmer, Sammeln und Zusammenstellen der Lohndaten zwecks Erstellung von Lohner­klärungen, Tagegeldabrechnungen und Lohnbescheinigungen für die Schweizer Kranken- und Unfallversicherung sowie die Ausgleichskasse in X durch die beauftragte schweizerische Steuerberatungsgesellschaft).

Vor allem nahm der Kläger aber als Inhaber des Taxiunternehmens in den Bü­roräumen wesentliche Kontrollfunktionen wahr. Im Rahmen der Vorbereitung der Erstellung der laufenden Buchführung, der Begleichung von Rechnungen und der Sichtung von Kreditabrechnungen der Großkunden verschaffte er sich dort einen Überblick über die finanzielle Situation seines Unternehmens. Au­ßerdem überwachte er mittels der täglich zu führenden und anschließend im Standcontainer vorgehaltenen Kontrollkarten und Tachokarten die Einhaltung der Fahrzeiten und Ruhepausen seiner Angestellten.

(c) Entgegen der Revision des FA vermögen auch der zeitliche Umfang der Ar­beiten sowie die Behauptung einer fehlenden Berufsspezifität keine anderwei­tige Einordnung zu begründen. Die Ausübung der Tätigkeiten an ein bis zwei Tagen pro Woche zwingt schon deshalb nicht zur Einordnung als Tätigkeit von untergeordneter Bedeutung, weil die Tätigkeiten in diesem Umfang wöchent­lich sowie fortlaufend seit Unternehmensgründung ausgeübt wurden. Die Be­hauptung des FA, die vom Kläger erledigten Bürotätigkeiten hätten keine be­rufsspezifische Bedeutung gehabt, trifft ebenfalls nicht zu. Nach den Feststel­lungen des FG erfüllte der Kläger im Büroraum in der Schweiz unter anderem seine berufsspezifischen Kontroll- und Aufbewahrungspflichten. Darüber hin­aus ergibt sich der konkrete Berufsbezug aus der Stellung des Klägers als Ar­beitgeber. Den steuerrechtlichen, sozialversicherungsrechtlichen und arbeits­rechtlichen Pflichten, die bei einem Taxiunternehmen mit der Beschäftigung von angestellten Taxifahrern verbunden sind, kam er in dem Büroraum der Taxizentrale nach.

c) Das FG hat zu Recht den gesamten Gewinn des Taxiunternehmens des Klä­gers seiner im Büroraum der Taxizentrale unterhaltenen Betriebsstätte zuge­ordnet (Art. 7 Abs. 1 DBA-Schweiz). Besteht ‑‑wie im Streitfall‑‑ nur eine ein­zige (Geschäftsleitungs‑)Betriebsstätte, sind die gewerblichen Gewinne in vol­lem Umfang dieser Betriebsstätte zuzuordnen (BFH-Urteil vom 19.01.2017 ‑ IV R 50/14, BFHE 257, 35, BStBl II 2017, 456, Rz 48). Auf eine Attraktivkraft der Betriebsstätte kommt es in dieser Konstellation nicht an (vgl. auch Se­natsurteil vom 19.12.2007 ‑ I R 19/06, BFHE 220, 160, BStBl II 2010, 398; a.A. Scheinbacher/Gradl, IStR 2024, 557, 563).

Das Bestehen einer anderweitigen Betriebsstätte des Taxiunternehmens in Deutschland ist vom FG nicht festgestellt worden. Vor dem Hintergrund, dass der Kläger und seine Angestellten ihre Beförderungsleistungen ausschließlich in der Schweiz erbrachten, sämtliche für die Unternehmensführung erforderli­chen Büroarbeiten in dem Büro der Taxizentrale in der Schweiz erledigt wur­den und auch die Erstellung der laufenden Buchführung sowie der Steuererklä­rungen in der Schweiz durch eine dort ansässige Steuerberatungsgesellschaft erfolgte, sind auch keine ausreichenden Anhaltspunkte ersichtlich, dass der Kläger in Deutschland (zum Beispiel an seinem Wohnsitz) eine weitere Be­triebsstätte begründet haben könnte. Die abkommensrechtliche Eigenschaft des Taxiunternehmens als Unternehmen des Vertragsstaats Deutschland setzt ebenfalls keine unternehmerische Tätigkeit oder Betriebsstätte in Deutschland voraus (vgl. Senatsurteil vom 26.02.1992 ‑ I R 85/91, BFHE 168, 52, BStBl II 1992, 937, unter II.3.c bb).

d) Schließlich ist das FG rechtsfehlerfrei davon ausgegangen, dass es sich bei den Gewinnen des über die Betriebsstätte in der Schweiz geführten Taxiunter­nehmens um nachgewiesene Gewinne aus der Erbringung von Dienstleistun­gen im Sinne des Art. 24 Abs. 1 Nr. 1 Satz 1 Buchst. a DBA-Schweiz gehandelt hat.

3. Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 2 FGO.