BFH: Erhöhte Investitionszulage für Trägerfilme und Druckplatten im Druckgewerbe

Abgrenzung zwischen Umlaufvermögen und Anlagevermögen - Unbeachtlichkeit der fehlenden Aktivierung - Betriebsstättenerweiterung

Die Herstellung von Trägerfilmen und Druckplatten ist eine Erstinvestition, die der Erweiterung einer bestehenden Betriebsstätte des Druckgewerbes dient. Sie ist nach § 2 Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 7 Nr. 2, Abs. 8 Nr. 2 InvZulG 1999 durch erhöhte Investitionszulage begünstigt.

BFH-Urteil vom 22.10.2009, III R 14/07; SIS 10 05 00

InvZulG 1999 § 2 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 7 Nr. 2, Abs. 8 Nr. 2

Vorinstanz: FG des Landes Sachsen-Anhalt vom 18.1.2007, 1 K 1842/05 (EFG 2007 S. 1465 = SIS 07 18 07)

I. Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) betreibt im Fördergebiet eine Druckerei. Nach der im Streitjahr 2003 angewendeten Drucktechnik dienten Druckplatten und Trägerfilme zusammen als Druckvorlage. Die in die Druckmaschine eingelegten Druckplatten wurden mit Hilfe der Trägerfilme hergestellt. Die Filme und Platten wurden für etwaige künftige Aufträge derselben Auftraggeber aufbewahrt.

Der Kläger beantragte Investitionszulage in Höhe von 25 % nach § 2 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 7 Nr. 2, Abs. 8 Nr. 2 des Investitionszulagengesetzes (InvZulG) 1999 für Investitionen des Jahres 2003, u.a. für "Trägerfilme und Druckplatten". Die Herstellungskosten waren mit 50.117 € angegeben. Bei einer Investitionszulagen-Sonderprüfung stellte die Prüferin fest, dass die Trägerfilme und Druckplatten nur in Höhe von 4.424,23 € in der Bilanz des Klägers aktiviert waren und dass ein mit der Herstellung der Filme und der Platten zusammenhängender Aufwand von 45.693,19 € gewinnmindernd geltend gemacht worden war. Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt - FA -) war der Ansicht, wegen der ertragsteuerlichen Behandlung als sofort abziehbarer Aufwand könne keine erhöhte Zulage gewährt werden. Mit Bescheid vom 11.8.2005 setzte das FA eine Investitionszulage von lediglich 5 % nach § 2 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1, Abs. 7 Nr. 4 Satz 2 InvZulG 1999 fest. Der Einspruch hatte keinen Erfolg.

Das Finanzgericht (FG) wies die Klage durch Urteil vom 18.1.2007, 1 K 1842/05 (Entscheidungen der Finanzgerichte 2007, 1465) ab. Es führte im Wesentlichen aus, es handele sich nicht um eine Erstinvestition im Zusammenhang mit der Erweiterung der Betriebsstätte nach § 2 Abs. 8 Nr. 2 InvZulG 1999. Eine Erweiterung sei eine räumliche oder sächliche Ausweitung der Betriebsstätte, die zu einer wesentlichen quantitativen oder qualitativen Erhöhung der Produktionskapazität führe. Die Aufzählung der Vorgänge, die nach § 2 Abs. 8 InvZulG 1999 als Erstinvestitionen zu beurteilen seien, zeige, dass nur Veränderungen in der Betriebsstruktur von einigem Gewicht gemeint seien, nicht aber jedwede Steigerung des "Outputs".

Mit der Revision rügt der Kläger die Verletzung von § 2 Abs. 7 Nr. 2, Abs. 8 Nr. 2 InvZulG 1999. Das FG habe sich in Widerspruch zur Praxis der Investitionszulagengewährung gesetzt, wie sie in den Schreiben des Bundesministeriums der Finanzen (BMF) vom 28.6.2001 (BStBl I 2001, 379) und vom 18.4.2007 (BStBl I 2007, 458) zum Ausdruck komme. Nach Tz. 20 des BMF-Schreibens in BStBl I 2007, 458 sei die Herstellung von Druckvorlagen generell als Investition zur Erweiterung einer bestehenden Betriebsstätte zu beurteilen.

Der Kläger beantragt, das angefochtene Urteil aufzuheben und unter Änderung des Investitionszulagenbescheids 2003 vom 11.8.2005 in der Fassung der Einspruchsentscheidung vom 25.11.2005 eine Investitionszulage von 13.134,85 € festzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Es führt u.a. aus, die Herstellung der Druckvorlagen habe nur der Aufrechterhaltung des laufenden Betriebs gedient. Eine Förderung in Höhe von 25 % sei nicht zulässig.

Das dem Verfahren nach § 122 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung (FGO) beigetretene BMF hat keinen Antrag gestellt.

II. Die Revision ist begründet. Sie führt zur Aufhebung des angefochtenen Urteils und zur Festsetzung von Investitionszulage in der beantragten Höhe (§ 126 Abs. 3 Satz 1 Nr. 1 FGO). Der Kläger hat einen Anspruch auf erhöhte Investitionszulage für Erstinvestitionen.

1. Nach § 2 Abs. 1, Abs. 2 Satz 1 Nr. 1 i.V.m. Abs. 7 Nr. 2 InvZulG 1999 wird - bei Vorliegen weiterer, hier nicht streitiger Voraussetzungen - Investitionszulage von 25 % u.a. für neue abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens in Betrieben des verarbeitenden Gewerbes gewährt, sofern es sich um Erstinvestitionen handelt, die der Anspruchsberechtigte nach dem 31.12.1999 begonnen hat. Die genannten Voraussetzungen liegen im Streitfall vor.

2. Die Filme und Druckplatten sind neue abnutzbare bewegliche Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens, auch handelt es sich nicht um geringwertige Wirtschaftsgüter.

a) Sowohl die Filme als auch die Druckplatten sind materielle und damit bewegliche Wirtschaftsgüter. Es sind Gegenstände, deren materieller Wert gegenüber dem geistigen Gehalt bedeutungsmäßig nicht zurücktritt (ebenso BMF-Schreiben in BStBl I 2007, 458 Tz. 11).

b) Die Druckvorlagen sind Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens. Nach dem Urteil des Bundesfinanzhofs (BFH) vom 28.2.1961 I 195/60 U (BFHE 73, 322, BStBl III 1961, 384) gehören Wirtschaftsgüter, die in erster Linie für die Durchführung eines bestimmten Auftrags hergestellt worden sind und deren künftige Verwertungsmöglichkeit ungewiss ist, zum Umlaufvermögen. Sie gehören zum Anlagevermögen, wenn sie nach Durchführung dieses Auftrags einen wirtschaftlichen Wert für den Betrieb behalten, weil sie dem Kunden des durchgeführten Auftrags einen Anreiz geben, später gleichartige Aufträge zu erteilen. Ob diese Voraussetzungen erfüllt sind, hängt von den Umständen des Einzelfalls ab. Dabei kommt es auf die Abmachungen zwischen dem Auftraggeber und dem Betrieb an, auch die betrieblichen Erfahrungen mit Anschlussaufträgen in der Vergangenheit sind von Bedeutung (Senatsurteil vom 28.10.1977 III R 72/75, BFHE 123, 538, BStBl II 1978, 115). Im Streitfall gehen die Beteiligten übereinstimmend davon aus, dass die Druckvorlagen als Wirtschaftsgüter des Anlagevermögens anzusehen sind.

c) Schließlich sind die Druckvorlagen auch nicht als geringwertige Wirtschaftsgüter i.S. von § 2 Abs. 1 Satz 2 InvZulG 1999 i.V.m. § 6 Abs. 2 des Einkommensteuergesetzes anzusehen, da sie nicht selbständig nutzbar sind (s. Senatsurteil vom 15.3.1991 III R 57/86, BFHE 164, 324, BStBl II 1991, 682, zu Lithographien im Druckgewerbe). Entgegen der Rechtsansicht des FA ist die Gewährung von Investitionszulage nicht deshalb ausgeschlossen, weil der Kläger die Druckvorlagen ertragsteuerlich als geringwertige Wirtschaftsgüter behandelt und nicht aktiviert hat (s. BFH-Urteil in BFHE 123, 538, BStBl II 1978, 115).

3. Die Herstellung der Druckvorlagen ist als Erstinvestition i.S. von § 2 Abs. 7 Nr. 2 i.V.m. Abs. 8 InvZulG 1999 zu beurteilen.

a) Nach der im Streitfall allein in Betracht kommenden Tatbestandsalternative des § 2 Abs. 8 Nr. 2 InvZulG 1999 sind Erstinvestitionen die Anschaffung oder Herstellung von Wirtschaftsgütern, die der Erweiterung einer bestehenden Betriebsstätte dienen.

b) Eine Betriebsstättenerweiterung setzt nach Tz. 107 des BMF-Schreibens in BStBl I 2001, 379 eine Ausweitung der wirtschaftlichen Tätigkeit voraus, die sich nach außen dokumentiert und durch die die Möglichkeit geschaffen wird, die Produktion von Waren, Dienstleistungen oder den Handel (Ausbringungsmenge/-ergebnis = Output) qualitativ oder quantitativ zu steigern. Diese Voraussetzungen sind nach Ansicht der Finanzverwaltung bei Trägerfilmen zu bejahen (s. Tz. 20 des zum InvZulG 2005 ergangenen BMF-Schreibens in BStBl I 2007, 458). Der Senat schließt sich dieser Rechtsauffassung an. Auch die Herstellung von Druckplatten ist eine Erstinvestition, sofern die Platten, wie im Streitfall, für künftige Aufträge aufbewahrt werden.